1.1   研究背景及意義 

J 公司水松紙廠屬于煙草行業(yè)中的煙用材料加工業(yè)，其產(chǎn)品主要定向供應(yīng)于卷煙加工制造企業(yè)，作為卷煙嘴棒的包裝紙。傳統(tǒng)的水松紙產(chǎn)品是黃色松木質(zhì)感的包裝紙，在加工工序上只需要兩遍印刷工藝即可包裝成成品出售，材料成本主要是與產(chǎn)量直接相關(guān)。然而隨著國家對煙草行業(yè)的管控力度加強，控煙形勢進一步嚴峻化，煙草行業(yè)的前景不容樂觀，尤其是近年來的卷煙加工制造企業(yè)大合并浪潮，使得卷煙品牌和種類越來越少。卷煙加工制造企業(yè)為了追求更高的利潤和市場地位不得不大力提升品牌質(zhì)量和水平，因此，卷煙加工制造企業(yè)對水松紙等煙用材料的品質(zhì)和工藝要求也就相應(yīng)地提高了。在新的制造要求下，J 公司水松紙產(chǎn)品開始加入了燙金、打孔等工序，外觀更加多樣化，科技含量更高，更加適應(yīng)市場對煙草制品減害降焦的需求。相應(yīng)地，其產(chǎn)品生產(chǎn)成本的計量也更加復雜化，而 J 公司水松紙廠卻依然采用以產(chǎn)量為基礎(chǔ)的傳統(tǒng)成本法，這使得各牌號產(chǎn)品生產(chǎn)成本不準確，不能如實反映公司各牌號產(chǎn)品的實際盈利情況，從而影響公司的經(jīng)營決策，為企業(yè)帶來了較大損失。同時，由于制造工藝更加復雜化，生產(chǎn)流程越來越現(xiàn)代化，在生產(chǎn)成本的控制上，J 公司當前所使用的車間成本中心在成本控制上的效果就大大降低了。J 公司水松紙廠的車間主要是以產(chǎn)品種類劃分的，分為水松紙、框架紙和鋁箔紙三個車間，在傳統(tǒng)的生產(chǎn)模式下，三種產(chǎn)品的牌號都比較單一，工藝也相對簡單，以車間作為成本中心可以很好地起到控制成本的作用。而在新制造形勢下，光水松紙產(chǎn)品的牌號就有好幾種，且每種牌號的工序皆不相同，再加上工序復雜導致的次品率高、成本耗費大等問題，車間這個成本中心的范圍就太大了，無法起到精確控制成本的作用。 

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1.2   國內(nèi)外研究現(xiàn)狀

現(xiàn)代生產(chǎn)成本管理的成本體系主要是標準成本體系和作業(yè)成本體系，其中標準成本體系是我國當前準則所認可的，而作業(yè)成本體系則是國內(nèi)外眾多專家學者們大力推崇的成本核算體系。然而關(guān)于兩者的融合，國內(nèi)外的研究主要集中在作業(yè)成本預(yù)算管理和標準成本制造費用分配上。在泰羅之前，對于成本管理，美國使用的是經(jīng)驗管理法，即業(yè)主根據(jù)經(jīng)驗判斷工人們的工作量，給工人發(fā)工資。因此，當泰羅的科學管理理論問世時，在企業(yè)管理領(lǐng)域掀起了大風浪，所謂科學管理理論，就是強調(diào)提高生產(chǎn)和工作效率，要求降低生產(chǎn)經(jīng)營中的一切可避免損失和浪費。泰羅通過科學的測量和計算，給每項工作都制定出一個標準，也就是標準成本法的起源。 隨著工業(yè)革命的大發(fā)展，流水線機械化作業(yè)地普及化，標準成本法對預(yù)測成本、消除浪費和控制支出的效果越來越明顯，越來越多的學者們開始研究標準成本法的應(yīng)用，以埃默森為首的一幫學者在通過對數(shù)家工業(yè)企業(yè)的成本核算現(xiàn)狀進行研究分析，取得了標準成本的計算公式，徹底打開了標準成本體系設(shè)計的大門。 20 世紀初期正是美國經(jīng)濟最繁榮的時代，標準成本法應(yīng)運而生，滿足了眾多工業(yè)制造企業(yè)的成本管理需求，哈里森在對埃莫森的標準成本公式的分析上，進一步發(fā)現(xiàn)了標準成本與實際成本之間是存在差異的，并且詳盡地描述了兩者之間差異的計算方法和形成原因，提出了標準成本差異分析公式，標志著標準成本體系的初步成型。以標準成本計算和差異分析為基礎(chǔ)的標準成本計算體系，一直沿用至今。 關(guān)于標準成本差異，美國學者羅納德在研究中發(fā)現(xiàn)，這些差異對企業(yè)的管理決策有著重要意義，能夠幫助企業(yè)家判斷報表數(shù)據(jù)背后的經(jīng)營情況，而且這個差異可以用來做預(yù)算基礎(chǔ)，甚至控制產(chǎn)品質(zhì)量，從而成為考核目標，影響企業(yè)管理決策的方方面面。 綜上所述，國外學者在對標準成本法的研究中，認為標準成本的主要作用是：控制生產(chǎn)成本，并測算績效考評；簡化會計核算處理流程；作為企業(yè)經(jīng)營決策的依據(jù)，尤其是定價的決策。從而標準成本法開始廣泛運用，這意味著生產(chǎn)成本管理由事后核算開始轉(zhuǎn)向事前控制，起到了更好地成本控制效果。

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第二章   標準作業(yè)成本法的理論依據(jù)

 

2.1   標準成本法的相關(guān)理論

上個世紀 20 年代，在動蕩的世界局勢下，美國專心致力于國家的經(jīng)濟事務(wù)，到二戰(zhàn)后，美國成為了世界經(jīng)濟第一的大國，隨著經(jīng)濟的快速發(fā)展，企業(yè)對于成本管理開始向管理會計發(fā)展，此時越來越多的專家學者開始關(guān)注標準成本在企業(yè)實踐中的應(yīng)用。標準成本，顧名思義，就是給每項產(chǎn)品的成本實現(xiàn)制定一個標準。標準成本制定完畢以后，可以起到十分有效的成本預(yù)算控制作用，因此在美國企業(yè)中得到了廣泛的應(yīng)用。標準成本法是通過給成本制定標準，對比實際成本的差異進行分析，從而達到控制成本的目的。標準成本歷經(jīng)百年發(fā)展，依然是現(xiàn)代成本管理的重要手段之一。 標準成本作為目標成本管理方法之一，重點在于分析標準成本與實際成本之間的差異，這個差異體現(xiàn)了企業(yè)目標成本的偏差，是反映企業(yè)成本管理問題的重要信號。通過分析差異產(chǎn)生的原因，可以找出企業(yè)成本管理上的具體問題，并有針對性地提出解決措施，從而實現(xiàn)有效的成本控制。標準成本法的事先性不僅能加強成本控制力度、輔助企業(yè)正確進行經(jīng)營決策，也能夠簡化企業(yè)的日常成本核算工作，具體意義如下：標準成本法與預(yù)算考核制度是有相通之處的，都是事先設(shè)定標準，事中控制成本，事后分析差異原因，落實責任。因此，企業(yè)采用標準成本法可以很大程度上代替預(yù)算管理考核，不僅促進了企業(yè)預(yù)算管理的實施，也加強了預(yù)算管理的準確性和有效性。 

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2.2   作業(yè)成本法的相關(guān)理論

作業(yè)成本法是一種如何正確計算制造費用、分配產(chǎn)品制造成本的方法，基本思路是在資源與產(chǎn)品之間引入一個媒介——作業(yè)。作業(yè)成本法的關(guān)鍵是成本動因的選擇和成本動因率的確定，其基本原理就是“產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”，也就是說產(chǎn)品生產(chǎn)導致了作業(yè)的發(fā)生，作業(yè)的發(fā)生導致了生產(chǎn)成本的發(fā)生，因此，作業(yè)是產(chǎn)品與資源之間的中介，見下圖 2-1：成本動因也叫成本驅(qū)動因素，是決定成本發(fā)生的事項或活動，它的選擇否客觀、合理，是作業(yè)成本法成功與否的關(guān)鍵。成本動因的確定，需要生產(chǎn)人員、車間管理人員和相關(guān)技術(shù)人員以及財務(wù)人員共同研究、討論得出。在確定成本動因時，首先要簡單，即選擇的成本動因要能真接辨認出來；其次要有針對性，即選擇的成本動因是要對作業(yè)和產(chǎn)品有重要影響的、具有代表性的；最后要符合效益原則，即成本動因的匹配信息量合適，降低信息成本。作業(yè)是指工作、業(yè)務(wù)，即生產(chǎn)產(chǎn)品的每一道工序或每一項活動，對作業(yè)進行篩選、整合是作業(yè)成本法的重要事項。首先要確定產(chǎn)品作業(yè)，即篩選有效作業(yè)，主要方法有產(chǎn)品流程圖法、過程定位法、工序分解法和價值鏈分析法等，其中畫流程圖法是最常用，也是最簡便的方法，主要是通過作業(yè)流程圖展示產(chǎn)品所消耗的各項工序，并找出各部門與這些工序之間的關(guān)系，以及相關(guān)費用和成本的耗費關(guān)系，以確定各項作業(yè)和成本；其次對作業(yè)進行整合，因為每項產(chǎn)品的工序和活動很多，及時篩選出重要的作業(yè)，其數(shù)量也很大，會造成作業(yè)成本法的實施成本太高，因此，在去除不增值作業(yè)后的情況下，還要對增值作業(yè)進行合理歸類，整合同質(zhì)作業(yè)成本，從而確保作業(yè)中心的有效性。 

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第三章   J 公司水松紙廠采用標準作業(yè)成本法的必要性分析 .... 16 

3.1   J 公司水松紙廠概況 .... 16 

3.1.1   J 公司水松紙廠背景介紹 .... 16

3.1.2   J 公司水松紙廠產(chǎn)品概述 .... 17 

3.1.3   J 公司水松紙產(chǎn)品工藝流程描述 ........ 17 

3.2   J 公司水松紙廠生產(chǎn)成本管理現(xiàn)狀及分析 ........ 22 

3.2.1   J 公司水松紙廠生產(chǎn)成本構(gòu)成 .... 22 

3.2.2   J 公司水松紙廠生產(chǎn)成本分配 .... 23 

3.2.3   J 公司水松紙廠生產(chǎn)成本管理問題分析 .... 24

3.3   J 公司水松紙廠構(gòu)建標準作業(yè)成本體系的必要性分析 .... 27 

3.3.1   基于作業(yè)制定標準成本有利于企業(yè)給產(chǎn)品準確定價 ....... 27 

3.3.2   標準作業(yè)成本差異分析有利于即時控制生產(chǎn)成本 ........... 28 

3.3.3   標準成本法的實施有利于落實生產(chǎn)預(yù)算管理目標 ........... 29 

第四章   J 公司水松紙廠標準作業(yè)成本法的建立及應(yīng)用 .... 30 

4.1   J 公司水松紙廠建立標準作業(yè)成本法的基本思路及原則 ........ 30 

4.2   J 公司水松紙產(chǎn)品標準作業(yè)成本的制定 .... 32

4.3   J 公司水松紙廠標準作業(yè)成本法的應(yīng)用 .... 38

第五章   促進 J 公司水松紙廠實施標準作業(yè)成本法的保障措施 ........ 41 

5.1   從體系建設(shè)上促進 J 公司水松紙廠實施標準作業(yè)成本法 ....... 41

5.2   從制度規(guī)范上促進 J 公司水松紙廠實施標準作業(yè)成本法 ....... 43 

 

第五章   促進 J 公司水松紙廠實施標準作業(yè)成本法的保障措施 

 

5.1   從體系建設(shè)上促進 J 公司水松紙廠實施標準作業(yè)成本法

站在企業(yè)角度，實施新成本制度一定是對于原有成本制度的不滿足，可能是原有成本制度披露的成本信息不充分，也可能是存在一定的“成本失真”現(xiàn)象。因此，推進新成本制度就是對成本管理的重視。企業(yè)管理者要首先意識到成本信息的真實性與有效性對企業(yè)的發(fā)展起著至關(guān)重要的作用，一套體系的有效運行一定是少不了公司高層領(lǐng)導的鼎力支持的。同時基于作業(yè)流程的標準成本制度是兩種成本法的有機結(jié)合，也就意味著企業(yè)的管理者具有一定的成本創(chuàng)新意識，這不僅僅需要管理層的支持，也需要每一個員工的支持。企業(yè)的管理者提出一種新的成本核算方法以及相關(guān)的管理模式，但真正落實到產(chǎn)品（作業(yè)）上與每一個員工息息相關(guān)。所以，只有企業(yè)員工本身具有一定的成本意識才能使用基于作業(yè)流程的標準成本制度。 J 公司水松紙廠共有 84 名職工，其中管理人員 14 人，水松紙車間三班組 48 人，鋁箔紙和框架紙車間兩班組 20 人，倉庫兩人。要使標準作業(yè)成本法能夠在工廠順利實施，就必須使一線車間的操作人員積極配合工廠的管理人員進行生產(chǎn)成本控制，即由一線班組成員每天把生產(chǎn)產(chǎn)品的資源用量和作業(yè)用量進行統(tǒng)計分析，記錄在生產(chǎn)日志上，而工廠的管理人員通過分析這些生產(chǎn)日志，制定相關(guān)作業(yè)和產(chǎn)品的標準成本，最后一線操作員必須在生產(chǎn)過程中觀察機器運行，是否有超出標準用量的行為，從而實現(xiàn)實時控制。J公司水松紙廠當前的生產(chǎn)日志編制過于簡單，只有班組、時間和產(chǎn)品這些基本信息，即幾點幾分哪個班組當值，哪臺機器開始生產(chǎn)什么產(chǎn)品，從這些信息中可以看出公司員工普遍缺乏成本控制的意識，只是例行公事地完成工作，缺乏對企業(yè)的認同感。因此，為了能夠達到標準作業(yè)成本法的最佳效果，需要提高公司全體員工的成本意識，主要可以從培訓和教育、建立企業(yè)文化等方面下手。 

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結(jié)論 

 

本文把標準作業(yè)成本法應(yīng)用在J公司水松紙廠，并建立了分析評價和保障措施的框架，這對于三級子公司在落實總公司生產(chǎn)成本管理要求和精益化管理目標上提供了可借鑒的深遠意義。通過分析論證，本文可以得出以下結(jié)論： 首先，J公司水松紙廠實施標準作業(yè)成本法是十分必要的。通過對J公司水松紙廠進行標準作業(yè)成本體系構(gòu)建，在詳盡分析、了解產(chǎn)品工藝流程后，采用作業(yè)的思想分配制造費用，并給每項作業(yè)制定標準用量和標準價格，得出一張全新的水松紙產(chǎn)品成本計算表，不同于之前企業(yè)的產(chǎn)品生產(chǎn)成本計算結(jié)果。雖然總成本沒增減，但是各牌號的產(chǎn)品成本進行了重新劃分，這對于企業(yè)進行生產(chǎn)經(jīng)營決策起著至關(guān)重要的作用，同時在以作業(yè)為基礎(chǔ)的標準成本制定過程中，可以良好地支持企業(yè)預(yù)算編制、生產(chǎn)計劃安排等管理工作，有利于企業(yè)提高生產(chǎn)成本管理水平。 其次，J公司水松紙廠實施標準作業(yè)成本法是可行的。標準作業(yè)成本法在J公司水松紙廠的實施中有效彌補了作業(yè)成本法工作量大，耗費大量人、財、物的缺點，而且在標準的制定過程中，由于煙草專賣的特殊性，可以較為準確地預(yù)測價格，在進行差異分析時就避免了外界因素的干擾。與此同時，煙草行業(yè)具有信息化水平比較高、組織結(jié)構(gòu)設(shè)置比較完善的特點，十分有利于標準作業(yè)成本法的全面實施。 最后，標準作業(yè)成本法在J公司水松紙廠生產(chǎn)中的應(yīng)用也存在一定局限性，例如作業(yè)標準用量的設(shè)定上，是可變動的，而且是實時變動的，如何更加準確、及時、科學地把握每項作業(yè)的標準用量，從而更好地控制生產(chǎn)成本是需要繼續(xù)進行深入研究的問題。未來要想推進標準作業(yè)成本法在J公司全面實施，還需要在制度規(guī)范、信息平臺建設(shè)和組織結(jié)構(gòu)上下功夫。 

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參考文獻(略)